Esocial: liberada opção de impressão do Recibo de Férias

Com a edição da Medida Provisória nº 927/20, o eSocial teve de se adequar à nova legislação e foi ajustado para incluir as férias no recibo de salário. Nesse caso, o recibo à parte é desnecessário, já que os valores das férias saem junto do recibo de salário. Contudo, diversos empregadores que optaram pelo pagamento antecipado das férias estavam com dificuldades para gerar um recibo por conta própria. Dessa foma, o eSocial ajustou novamente a ferramenta com a possibilidade de emissão automática do recibo, conforme já antecipado em 02/06/2020.

Crédito de PIS/Cofins sobre o custo de aquisição e a IN 1.911/2019

Na apuração não-cumulativa do PIS/Cofins, os contribuintes a ela sujeitos podem apurar créditos correspondentes à aplicação das respectivas alíquotas sobre determinados custos, para serem descontados do que for apurado, no mesmo período, a título de PIS/Cofins. Para a apuração dos créditos o legislador adotou o critério de listar os bens e serviços capazes de gerar crédito e os atrelou a determinadas atividades, assim como ao modo de produção no que se atine ao insumo. 

As Leis 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, que instituíram a não- cumulatividade na cobrança da Contribuição para o PIS/Cofins, elencaram em seu artigo 3º as situações em que o contribuinte poderá, do valor das contribuições devidas, descontar créditos apurados em relação a custos, despesas e encargos.

Mais comum dentro do direito tributário brasileiro, o método de crédito do tributo, refere-se a descontar do que se paga em uma operação o valor anteriormente recolhido, trata da sistemática de não-cumulatividade aplicada ao Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e a Prestação de Serviços (ICMS) e o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI). Por esse método, o valor do tributo devido na etapa anterior é registrado como crédito fiscal para ser utilizado na apuração do débito referente à transação corrente. 

Portanto, embora se diga que a forma de apuração é não-cumulativa tanto na determinação do IPI/ICMS quanto no PIS/Cofins, a forma utilizada para a obtenção de um e de outro é completamente diferente. Em razão da apuração dos créditos de PIS/Cofins se dar com base em critérios legais, em que não se confronta imposto contra imposto, mas receita contra receita, não existe como manter correlação exata com a base de débitos a compor faturamento para fins de cálculo das contribuições.

É essa metodologia de desoneração que possibilita ao contribuinte apropriar créditos em percentual de 9,25%, mesmo que seu fornecedor tenha pago, PIS e Cofins a uma alíquota 3,65%, por exemplo.

Neste sentido, a IN 404/2004 descrevia a forma de apuração da base de cálculo dos créditos de PIS/Cofins: o custo de aquisição. Previa que, para efeito dos créditos calculados sobre os bens adquiridos para revenda, deve ser observado que o IPI incidente na operação, quando recuperável, não integra o valor do custo dos bens (inciso I, §3º, artigo 8º) e que o ICMS integra o valor do custo de aquisição de bens e serviços (inciso II, §3º, artigo 8º). 

Sobre a inclusão do ICMS no valor do custo de aquisição de bens e serviços, é importante notar que isso não ocorre sem motivo. Conforme disposto no artigo 13, § 1º, inciso I, da Lei Complementar 87, de 13 de setembro de 1996, o montante do ICMS integra sua própria base de cálculo, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle. É o denominado cálculo 'por dentro', que faz com que o montante do imposto não possa ser dissociado do valor da mercadoria e, por essa razão, integre o seu custo de aquisição, tese inclusive exposta pelo próprio Fisco através do Parecer Normativo 70/72.

A IN SRF 404, de 2004, ao preceituar que determinado imposto inclui-se ou não no 'custo dos bens' ou no 'custo de aquisição de bens e serviços', para efeito do cálculo dos créditos sobre bens adquiridos como insumo, deixa evidente que a legislação que regulamenta a cobrança de ambas as contribuições optou por considerar o custo de aquisição como a base de cálculo desses créditos. 

No último dia 11 de outubro, a Receita Federal do Brasil editou a Instrução Normativa RFB 1.911/2019 e, no afã de consolidar as normas sobre apuração de PIS e Cofins, revogou o inciso II, do § 3º do artigo 8º da Instrução Normativa 404, de 2004, suprimindo a determinação sobre a inclusão do ICMS no custo de aquisição para fins de apuração do crédito do PIS/Cofins (artigo 167). 

Assim, a Receita Federal se omitiu quanto ao tratamento que deve ser dado ao ICMS destacado nas notas fiscais de compras emitidas pelos fornecedores de bens e serviços da pessoa jurídica, ao que parece, como forma de retirar o ICMS da base de cálculo os créditos de PIS/Cofins em razão da exclusão do ICMS na base de cálculo dos débitos, conforme determinado pelo Poder Judiciário (repercussão geral do RE 574.706/PR)

Ocorre que, tanto a IN 404/2004 quanto a novel legislação, inserem-se no mesmo panorama legislativo, a Lei Complementar 87, de 1996 (Lei Kandir) e Leis 10.637, de 2002, 10.833, de 2003 e artigo 301 do RIR/18. Como é sabido, a Instrução Normativa explicita a Lei, instrumentaliza a legislação e não a restringe ou limita. 

O direito ao crédito de PIS e Cofins está contido na legislação aplicável à matéria, Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e Lei 10.833/2003, que em seus artigos 3°, incisos I e II, autorizam a apropriação de créditos calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda.

Na legislação do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), o artigo 301 do RIR/18 impõe que o custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será determinado com base em registro permanente de estoque ou valor dos estoques existentes, não integrando o custo de aquisição, os impostos recuperáveis por meio de créditos na escrita fiscal, com os pormenores já explicados em relação ao IPI (cálculo 'por fora') e ao ICMS (cálculo 'por dentro'), este com base na Lei Kandir, Lei 87/96, artigo 13, §1º, Inciso I. 

Todo este arcabouço legislativo continua vigente, ou seja, na legislação, nada mudou e como meio de interpretá-la é que a RFB editou a revogada Instrução Normativa 404/2004 e com base nela, temos que a Instrução Normativa 1911/2019 deve se inspirar. 

Neste panorama, a IN 1911/2019 é mais consequência da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da Cofins, decorrente da decisão proferida no Recurso Extraordinário (RE) 574.706/PR e da sanha arrecadatória que o Fisco persegue para repor as perdas de receita advindas. 

Neste tocante, importante ressaltar que o RE em nenhum momento trata da base de cálculo dos créditos do PIS/Cofins e a inclusão do ICMS em tal base de cálculo. Em nada influencia a constatação de qualquer ilegalidade na apuração dos créditos. Sob o aspecto legislativo, a legislação a ser interpretada para a adoção de critério de base de cálculo dos créditos de PIS/Cofins permanece incólume. 

O entendimento do Judiciário pela exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS/Cofins, nos limites do julgamento do Recurso Extraordinário, não possui força para modificar a base de cálculo dos créditos do PIS/Cofins que decorre de interpretação do princípio da não-cumulatividade e do custo de aquisição, descritos em lei. Ao passo que, o faturamento, como grandeza de natureza tributável pelo PIS/Cofins possuía interpretação dúbia, na qual se interpretavam conceitos contábeis e tributários, guaridos de subjetividade. 

A inclusão do ICMS na base de cálculo dos créditos do PIS/Cofins nunca baseou-se na contrapartida: inclusão do ICMS na base de cálculo de incidência do PIS/Cofins, ou seja, sobre o faturamento. A razão da inclusão do ICMS dá-se por conta de estar integrado, de forma indissociável, ao custo de aquisição dos bens, não guardando nenhuma relação com o conceito de faturamento que, para efeitos de lucro e renda, pressupõe a existência de riqueza nova que se adiciona a um capital preexistente, e que dele pode ser separada sem reduzi-lo. 

A inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/Cofins também nunca foi defendida sob o argumento da inclusão do ICMS no levantamento do custo de aquisição para fins de apuração de crédito. Aliás, como bem exposto, a não cumulatividade reservada às contribuições difere da sistemática crédito/débito. Isto porque, a lei não determina que na apuração do PIS/Cofins mensal se faça puramente entradas menos saídas e sim, que se determine quais as grandezas deverão compor o faturamento, consagrando o regime substrativo indireto. 

A base de cálculo dos créditos do PIS/Cofins é o preço de aquisição, definido por lei. O conceito de faturamento, a atrair a incidência do PIS/Cofins nas saídas é também definido legalmente, cuja interpretação errônea da RFB levou há anos de inclusão do ICMS, mesmo sendo grandeza impossível de constituir patrimônio. Tais relações não se comunicam e nunca foram definidas em uma cadeia de crédito/débito, até porque é impossível existir desconto ao que já foi pago, como ocorre nas sistemáticas do ICMS/IPI, posto que as bases não se equiparam.

Assim, não há espaço para se cogitar que a extração do ICMS como grandeza tributável a compor faturamento para efeitos de incidência do PIS/Cofins impinja necessária exclusão do ICMS do conceito de custo de aquisição da mercadoria para fins de creditamento do PIS/Cofins, uma vez que o conceito material da não-cumulatividade aplicável às contribuições não confronta as bases de entradas e saídas em uma digressão matemática, porque os critérios de creditamento ditados pela Lei observam o custo de aquisição da mercadoria na entrada e o faturamento na saída, montantes diversos em composição e natureza. 

Ressalta-se que as determinações da RFB não prevalecem sobre as decisões judiciais que debatem o método de apuração das exclusões de forma favorável aos contribuintes, todavia, a IN é vinculante aos auditores do órgão, o que, certamente, acarretará judicialização do tema. Até porque se prevalecer entendimento quanto à impossibilidade da parcela do ICMS compor o custo de aquisição, haverá expressiva diminuição de créditos do contribuinte.

De todo modo, se a supressão da expressão relativa à necessária inclusão do ICMS no custo de aquisição trazida pela IN 1911/2019 vier a impingir autuações por parte do Fisco, flagrante a ilegalidade cometida do texto ao limitar conceito que a própria legislação descreve, extrapolando os limites da Instrução Normativa que possui apenas poderes de regulamentar e instrumentalizar os conceitos descritos na legislação.

Ariana de Paula Andrade Amorim é coordenadora do setor contencioso tributário do Briganti Advogados. Formada em Direito pela PUC/Campinas, pós-graduada em Direito Tributário e Processo Tributário e técnica em Contabilidade. Conjur

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